PRIMERO: El instante se encuentra dado de alta en el Impuesto de Actividades Económicas (I.A.E.) en el epígrafe 653.3, "Comercio al por menor de artículos de drenaje, ferretería, adorno, regalo o reclamo (incluyendo bisutería y pequeños electrodomésticos)", y plantea diversas dudas relativas a la consideración o no de comerciante minorista a efectos del IGIC.
SEGUNDO: Los artículos 10.3 de la Ley 20/1991 y 13 del Real Decreto 2538/1994, de 29 de diciembre, por el que se dictan normas de desarrollo relativas al IGIC, regulan el concepto de comerciante minorista a efectos del IGIC.
Así, acorde con dichos preceptos, tendrán tal consideración los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos:
11.- Que realicen con habitualidad ventas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismas o por medio de terceros.
No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración de tales respecto de otros productos de análoga naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron.
21.- Que la suma de las contraprestaciones correspondientes a las entregas de dichos bienes a la Seguridad Social o a quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales, efectuadas durante el año precedente, hubiese excedido del 70% del total de las realizadas.
El requisito establecido en el párrafo anterior no será de aplicación en relación con los sujetos pasivos que, teniendo la condición de comerciantes minoristas según las normas reguladoras del I.A.E., no puedan calcular el porcentaje que en dicho párrafo se indica por no haber realizado durante el año precedente actividades comerciales.
TERCERO: El instante plantea las siguientes cuestiones en relación al concepto de comerciante minorista a efectos del IGIC:
A) Si durante el año 1.995 se consideraba comerciante minorista a efectos del IGIC y durante dicho ejercicio realizó ventas por importe de 22.000.000 pts., de las que 11.000.000 pts. facturó a instituciones públicas (diferentes a la Seguridad Social), )cómo ha de tributar a efectos del IGIC para el ejercicio 1.996?, )y en años sucesivos?.
El artículo 5.2 de la Ley 20/1991 establece que a efectos del IGIC se reputarán empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen habitualmente actividades empresariales o profesionales. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, salvo que se trate de una sociedad mercantil, que en todo caso se reputarán como tales.
En relación a lo anterior, el artículo 5.1 de la citada Ley 20/1991 define como actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En una interpretación amplia del precepto precitado, la producción o distribución puede perfectamente referirse también a los servicios públicos, que son aquellos reservados al sector público por ley y que son manifestación de la potestad de imperio del Estado. Y es posible esta interpretación porque para la producción y distribución de servicios públicos es imprescindible una ordenación por cuenta propia de recursos materiales y humanos por parte del ente público en cuestión. Así, los servicios públicos son, en el ámbito del IGIC, actividades empresariales y la Administración Pública que los presta de manera habitual empresario, salvo que la totalidad de su actividad se realice a título gratuito.
Las "instituciones públicas" a que hace referencia la consulta cumplen pues los requisitos para ser consideradas como empresarias, en cuanto ordenan por cuenta propia factores de producción, materiales y humanos, interviniendo en diversas circunstancias y situaciones en la producción o distribución de bienes o servicios.
Aunando lo expuesto y en relación a la primera de las cuestiones planteadas se concluye lo siguiente:
Supuesto 1: el instante no somete a transformación ninguno de los productos que entrega.
A fin de determinar su condición o no de comerciante minorista a efectos del IGIC, deberá verificarse, para el total de las entregas que realiza, el segundo de los requisitos exigidos para ello.
Así, si acorde con lo expuesto por el instante, la suma de las contraprestaciones correspondientes a entregas de bienes realizadas durante el ejercicio 1.995 a las instituciones públicas (que en relación al IGIC tienen consideración de empresarias), distintas de la Seguridad Social, es igual o superior al 30% del total de las contraprestaciones recibidas, éste no tendrá la consideración de comerciante minorista a efectos del Impuesto durante el ejercicio siguiente, esto es, durante 1.996.
Supuesto 2: el instante somete a transformación todos los productos que entrega.
Dado que para ninguna de las entregas que ha realizado durante 1.995 se verifica el requisito primero exigido para la consideración a efectos del IGIC de comerciante minorista, resulta claro sin entrar en más consideraciones, que el instante no tendrá tal consideración para ninguna entrega que realice durante el ejercicio 1.996.
Supuesto 3: el instante somete a transformación algunos de los productos que entrega.
Si durante el ejercicio 1.995 el instante realiza tanto entregas de productos sometidos a transformación (entregas que no se entienden incluidas dentro de la actividad comercial del sujeto pasivo) como no sometidas a transformación, el instante tomará en cuenta -a fin de determinar su consideración o no a efectos del IGIC de comerciante minorista-, sólo la facturación correspondiente a su actividad comercial, esto es a la entrega de productos no sometidos a transformación; si la suma de las contraprestaciones por dichas entregas a otros empresarios o profesionales (conceptuándose como tal las instituciones públicas, excluida la Seguridad Social) es igual o superior al 30% del total correspondiente a su actividad comercial, el sujeto pasivo no tendrá durante 1.996 la consideración de comerciante minorista; caso de que la suma de dichas contraprestaciones sea inferior al 30% del total de las contraprestaciones correspondientes a las entregas realizadas en el desarrollo de su actividad comercial (acorde a cómo ha sido anteriormente delimitada), el sujeto pasivo sí tendrá por tales entregas la consideración de comerciante minorista, a efectos del IGIC, durante 1.996.
En años sucesivos se procederá a actuar de igual manera que el descrito en los diferentes supuestos a efectos de determinar su condición o no de comerciante minorista, en relación al IGIC, en el ejercicio inmediatamente posterior al analizado.B) Si durante el ejercicio de 1995 estaba acogido al régimen de estimación objetiva por módulos, no estaba obligado a llevar la contabilidad, )qué sucedería respecto al IGIC para el caso anterior? Los sujetos pasivos del IGIC, comerciantes mayoristas, se hallen o no acogidos al régimen de estimación objetiva por módulos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, están obligados al cumplimiento de las obligaciones a que hace referencia el artículo 19 de la Ley 20/1991, y que se encuentran relacionadas en el artículo 28 del Decreto 182/1992, de 15 de diciembre, por el que se aprueban las normas de gestión, liquidación, recaudación e inspección del IGIC, y la revisión de actos dictados en aplicación del mismo, entre los que se encuentran las obligaciones de índole contable.
Esta obligación no se exige en el supuesto de que dicho sujeto pasivo estuviera acogido al Régimen Especial Simplificado del IGIC. No obstante, en el caso que nos ocupa tal circunstancia no puede producirse, toda vez que la actividad desarrollada no está incluida en aquellas susceptibles de acogerse a dicho Régimen Especial.C) Posibilidad, caso de estar obligado a repercutir el IGIC, de consignar en factura la expresión "IGIC incluido". En el supuesto de que el instante desarrolle una actividad comercial no calificada como minorista a efectos del IGIC, y por tanto sujeta y no exenta de dicho gravamen, deberá repercutir el impuesto correspondiente en las facturas que emita. Así, los artículos 20 de la Ley 20/1991 y 43 y 44 del Real Decreto 2538/1994, disponen que los sujetos pasivos del IGIC deberán repercutir íntegramente el importe del impuesto sobre aquel para quien se realice la operación gravada, quedando este obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en la Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos. Dicha repercusión deberá efectuarse mediante factura o documento equivalente, consignando separadamente la cuota repercutida de la base imponible, indicando el tipo impositivo aplicado.
No obstante lo anterior, cuando la consignación del tributo repercutido en la forma indicada perturbe sustancialmente el desarrollo de las actividades empresariales o profesionales, la Consejería de Economía y Hacienda del Gobierno de Canarias podrá autorizar, previa solicitud de las personas o sectores afectados, la repercusión del tributo dentro del precio, haciendo constar la expresión "IGIC incluido" y el tipo tributario aplicado. Sin embargo, no será necesaria dicha autorización en las operaciones que determine reglamentariamente el Gobierno de Canarias.A tales efectos el artículo 29.1 del Decreto 182/1992, de 15 de diciembre, antes mencionado, establece que la expedición y entrega de factura o documentos equivalentes en las operaciones realizadas por los sujetos pasivos del IGIC, se ajustarán a las normas generales que regulan el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales.
Por su parte, el artículo 4 del Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar facturas que incumbe a los empresarios y profesionales, tras la redacción dada por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, relaciona una serie de operaciones en las que las facturas podrán ser sustituídas por talonarios de vales numerados o en su defectos, "tickets" extendidos por máquinas registradoras, en los que se podrá hacer constar la expresión "IGIC incluido", sin necesidad de autorización por parte de la Administración Tributaria Canaria.
Entre tales operaciones se encuentran las ventas al por menor, incluso las realizadas por fabricantes a elaboradores de los productos entregados.
A tales efectos (de facturación), tendrán la consideración de ventas al por menor las entregas de bienes muebles corporales o semovientes cuando el destinatario de la operación no actúe como empresario o profesional, sino como consumidor final de aquéllas. No se reputarán ventas al por menor las que tengan
por objeto bienes que por su naturaleza sean principalmente de utilización industrial.
Todo lo cual, con el alcance previsto en el artículo 107 de la Ley General Tributaria, en la redacción dada por la Ley 25/95, de 20 de julio, comunico a Vd. a los efectos oportunos.
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